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Steuerrecht

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Ertragsteuerliche Behandlung der Kosten einer Kapitalgesellschaft für die Bewertung von Gesellschaftsanteilen für Zwecke der Erbschaftsteuer

Dr. Bertram Layer, Steuerberater

Die nachfolgend kommentierte Mitteilung des Finanzministeriums Schleswig-Holstein vom 03.09.2014 setzt sich mit der Frage auseinander, wie die Kosten, die einer Kapitalgesellschaft im Zusammenhang mit der Erstellung einer Schenkung- oder Erbschaftsteuererklärung für die Bewertung des Gesellschaftsanteils eines Gesellschafters entstehen, ertragsteuerlich zu behandeln sind.

I. Praktische Bedeutung

Werden Anteile an einer Kapitalgesellschaft geschenkt oder vererbt, so ist dieser Anteil für Zwecke der Erstellung der Schenkung- oder Erbschaftsteuererklärung zu bewerten. Liegt kein Börsenkurs oder aber ein aus Verkäufen ableitbarer Wert vor, so muss der Wert auf Basis einer auch im gewöhnlichen Geschäftsverkehr für nichtsteuerliche Zwecke üblichen Methode ermittelt werden (vgl. § 11 Abs. 2 Satz 2 BewG).

Diese Bewertung ist nach den gesetzlichen Vorschriften (§ 151 Abs. 3 BewG) von der Gesellschaft durchzuführen. Dies ist auch sachgerecht, da der einzelne Gesellschafter häufig gar nicht über die Informationen verfügt, die erforderlich sind, um eine solche Bewertung durchführen zu können. Diese Bewertung kann mit erheb- lichen Kosten verbunden sein, z.B. wenn ein Unternehmensbewertungsgutachten nach dem Standard des Instituts der Wirtschaftsprüfer erstellt werden muss. Werden diese Kosten von der Kapitalgesellschaft übernommen, so stellt sich die Frage nach deren ertragsteuerlichen Behandlung. Hierzu führt die Finanzverwaltung Folgendes aus.

II. Regelung in der Mitteilung vom 09.2014

Das Finanzministerium Schleswig- Holstein stellt in der Mitteilung vom 03.09.2014 klar, dass die Aufwendungen, die einer Kapitalgesellschaft im Zusammenhang mit der Erstellung einer Erklärung zur gesonderten Feststellung des gemeinen Werts von Gesellschaftsanteilen für Zwecke der Erbschaftsteuer entstehen, keine verdeckte Gewinnausschüttung i.S.v. § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG darstellen.

Im Umkehrschluss folg daraus, dass die Aufwendungen als Betriebsausgaben geltend gemacht werden können. Eine weitere Folge daraus ist, dass ein Abzug der Kosten beim Erwerber (Beschenkter oder Erbe) in diesen Fällen ausscheidet.

III. Ergänzende Hinweise

Sollte es erforderlich sein, dass im Rahmen der Ermittlung des Anteilswerts zusätzlich auch Grundbesitzwerte durch die Gesellschaft ermittelt werden müssen, dürfte entsprechend zu verfahren sein. Allerdings äußert sich die vorgenannte Mitteilung des Finanzministeriums Schleswig-Holstein hierzu nicht.

In einer weiteren Mitteilung des Finanzministeriums Schleswig-Holstein vom 18.12.2014 wird zu der Frage Stellung genommen, ob auch die Aufwendungen einer Personengesellschaft (Mitunternehmerschaft) im Zusammenhang mit der Erstellung einer Erklärung zur Feststellung von Grundbesitzwerten oder zum Wert eines Anteils am Betriebsvermögen für Zwecke der Erbschaftsteuer als Betriebsausgabe abzugsfähig sind. Für diesen Fall vertritt die Finanzverwaltung die Auffassung, dass diese Aufwendungen bei der Gewinnermittlung für die Mitunternehmerschaft nicht als Betriebsausgaben abzugsfähig sind. Im Erbfall können diese Aufwendungen aber als Nachlassregelungskosten im Rahmen der Erbschaftsteuererklärung geltend gemacht werden (siehe hierzu die Regelung in den Erbschaftsteuerrichtlinien 2011 unter HE 10.7 und BFH-Urteil vom 19.06.2013-II R 20/12, BStBl Teil II 2013, Seite 738).

Einkommensteuergesetz

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Nutzung einer spanischen Ferienimmobilie kann zu steuerpflichtigen Gewinnausschüttungen führen

Dr. Bertram Layer, Steuerberater

Problemstellung und praktische Bedeutung

In den letzten Jahren ist der Immobilienbesitz von Deutschen in den Nachbarländern der EU stark angestiegen. Schätzungsweise sind alleine zwischen 300.000 und 500.000 spanische Immobilien in deutschem Besitz (vgl. hierzu Feldner/ Härke, ErbStB 2012, S. 147 ff. mit Verweis auf eine Veröffentlichung im Handelsblatt). Es ist durchaus gängige Praxis, beim Ferienhauserwerb in Spanien eine Kapitalgesellschaft  vorzuschalten. Dies erfolgt mit dem Ziel, spanische Wertzuwachs und Erbschaftsteuer zu vermeiden, aber auch aus Gründen der Haftungsbeschränkung sowie der Wahrung der Anonymität. Mit einem solchen Fall beschäftigt sich das nachfolgend erläuterte Urteil des BFH. Bestehende Erwerbsstrukturen, insbesondere beim Immobilienerwerb in Spanien, sind vor dem Hintergrund dieses Urteils zu überprüfen.

Sachverhalt

Die Kläger, eine deutsche Familie, bestehend aus den Eltern und ihren beiden Söhnen, haben im Jahre 2000 für rund 2,4 Mio. DM alle Gesellschaftsanteile an einer spanischen Kapitalgesellschaft in der Rechtsform der Sociedad Limitada (kurz S.L.), vergleichbar einer deutschen GmbH, erworben. Im Eigentum der spanischen Kapitalgesellschaft stand ein 1.000 qm großes, in Porto Andratx auf Mallorca belegenes Grundstück, das von dem Voreigentümer der Gesellschaftsanteile mit einem 160 qm großen Einfamilienhaus mit Schwimmbad  bebaut wurde.

Das Grundstück stand den Klägern ganzjährig zur Verfügung. Die Kläger nutzten das Grundstück in den Streitjahren 2001 bis 2005 bei verschiedenen Aufenthalten zu eigenen Wohnzwecken. Ein Entgelt hierfür entrichteten sie nicht. Dritten wurde das Objekt nicht überlassen. Das Finanzamt behandelte die unentgeltliche Nutzungsüberlassung der Immobilie in den Streitjahren als verdeckte Gewinnausschüttung, deren Höhe aus dem Kaufpreis für das Grundstück zzgl. eines Gewinnzuschlags hergeleitet wurde. Die gegen die geänderten Steuerbescheide eingelegten Einsprüche der Kläger wurden zurückgewiesen. Die hiergegen gerichteten Klagen vor dem Finanzgericht Düsseldorf waren erfolgreich. Der BFH hat mit folgender Begründung der Revision des Finanzamts stattgegeben.

Entscheidungsgründe

Nach Auffassung des BFH stellt die unentgeltliche Überlassung des Einfamilienhauses der S.L. an die Gesellschafter eine verhinderte Vermögensmehrung bei der spanischen Gesellschaft dar, die durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst sei und bei der ausländischen Gesellschaft unter Verweis auf die Vorschrift der 8 Abs. 3 Satz 2 KStG zu einer verdeckten Gewinnausschüttung (vGA) führe. Dementsprechend seien bei den Gesellschaftern Kapitaleinkünfte nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG anzunehmen.

Sodann setzt sich der BFH mit der Frage auseinander, ob Deutschland durch das Doppelbesteuerungsabkommen mit Spanien daran gehindert ist, die vGA zu besteuern. Der BFH kommt zu dem Ergebnis, dass Deutschland nach den Regelungen des DBA auch das Besteuerungsrecht an diesen Einkünften zusteht. Der BFH hat allerdings die Sache an das vorinstanzliche Finanzgericht Düsseldorf zurückverwiesen, um u.a. die steuerliche Behandlung in Spanien zu klären. Diese Frage ist für die Ableitung des deutschen Besteuerungsrechts aus dem DBA Deutschland-Spanien von erheblicher Relevanz, insbesondere auch für die Möglichkeit der Anrechnung von in Spanien erhobener Ertragsteuer. Ferner hat das Finanzgericht zu klären, ob die vom Finanzamt angesetzten und als Einkünfte behandelten Werte für die Nutzungsüberlassungen (einschließlich der hierfür gebotenen Gewinnzuschläge) marktgerecht und angemessen sind.

Praktische Bedeutung

Betroffen von der Entscheidung sind Fälle, in denen für die Nutzung einer im Eigentum einer Kapitalgesellschaft befindlichen Immobilie keine oder zumindest keine marktüblichen Mieten durch die Gesellschafter gezahlt werden. Was marktüblich ist, ist sicherlich auch von dem jeweiligen Sachverhalt abhängig, z.B. von der Lage der Immobilie und der Dauer der Nutzungsüberlassung. Zu berücksichtigen ist auch, dass sich die Problematik durch das neue, ab 2013 geltende DBA mit Spanien keinesfalls erübrigt hat. Darauf hat der BFH in seiner Pressemitteilung Nr. 66 vom 02.10.2013 ausdrücklich hingewiesen. Danach vermindert sich die Gefahr einer Nachversteuerung in Deutschland nach dem neuen DBA Deutschland- Spanien nur dann, wenn die Nutzung in Spanien tatsächlich besteuert wird; eine spanische Steuer wäre dann auf die deutsche Einkommensteuer anzurechnen.

In den vorgenannten Fällen muss nicht nur damit gerechnet werden, dass die spanischen Behörden infolge des BFH-Urteils nachträglich in Spanien von der Immobiliengesellschaft Steuern fordern und ggf. Bußgelder verlangen (siehe hierzu Abegg in der Zeitschrift Capital vom 01.12.2013, S. 194 – 195). Es sind auch die Steuererklärungen der betroffenen Gesellschafter in Deutschland zu berichtigen.

Das Urteil zeigt darüber hinaus die besondere Problematik, die sich bei der Optimierung von Nachfolgeregelungen für Vermögen im Ausland stellt. Wir werden uns in der kommenden Ausgabe der FuS (Heft 3/2014) ausführlich mit Vermögen im Ausland und dessen steuerlichen Folgen in einem gesonderten Aufsatz beschäftigen.